O Professor Paulo de Barros Carvalho ensina que o vocábulo “tributo” tem seis significações diversas, quando utilizado nos textos do direito positivo, nas lições da doutrina e nas manifestações da jurisprudência. São elas: "tributo" como quantia em dinheiro; "tributo" como prestação correspondente ao dever jurídico do sujeito passivo; "tributo" como direito subjetivo de que é titular o sujeito ativo; "tributo" como sinônimo de relação jurídica tributária; "tributo" como norma jurídica tributária e "tributo" como norma, fato e relação jurídica[1]. 

A linha de pensamento que adotamos, é que “tributo” é “sinônimo de relação jurídica tributária”. Desta forma, instaura-se a relação jurídica tributária quando ocorrido o fato previsto no antecedente normativo, impondo, por conseqüente, ao sujeito passivo, o dever jurídico de recolher pecúnia aos cofres públicos e, em contrapartida, resguardando, ao sujeito ativo, o direito subjetivo, do qual é titular, de exigir o cumprimento da obrigação pecuniária.

Vale ressaltar que o art. 3º do Código Tributário Nacional conceitua o vocábulo “tributo”, conforme verificamos in verbis:

“Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua Sanção de ato ilícito, instituí da em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”

Como nós consideramos o tributo como sinônimo da relação jurídica tributária cumpre-nos analisar os elementos presentes nesse artigo, sem distanciá-los, é certo, à definição proposta linhas acima para o vocábulo.

(i) “É toda prestação pecuniária”

O sujeito passivo da relação jurídica tem o dever jurídico de entregar aos cofres públicos um valor determinado em dinheiro pela administração pública e o sujeito ativo tem o direito subjetivo de exigir o cumprimento dessa obrigação. 

Desta forma, podemos destacar duas características de relevo em relação a visão dos sujeitos integrantes da relação em pauta. 

Em relação ao sujeito passivo, o seu dever jurídico se baseia na entrega de uma quantia em dinheiro à Administração Pública, não sendo possível cumpri-lo por meio de outras prestações que não tenham natureza pecuniária, como por exemplo, a realização da prestação de um serviço. 

Em contrapartida, sob o prisma do sujeito ativo, a pecúnia prestada pelo sujeito passivo da relação jurídica, constitui a sua receita derivada. 

Sendo assim, torna-se inconcebível desvincular a acepção de tributo a uma relação jurídica, na qual um dos sujeitos tem por dever entregar ao outro, que, obviamente, é titular desse direito, um montante em dinheiro. 

Corroborando com o esposado destacamos a construção analítica da relação instada do Professor Paulo de Barros Carvalho[2]:

Norma Jurídica

Fato jurídico tributário ..... Sujeito ativo -------------------------- $ -------------------------- Sujeito passivo

                                     Direito Subjetivo à     ßDever Jurídico

(ii) Compulsória

A compulsoriedade é sobremaneira valiosa para a instauração da relação jurídica acima disposta, pois o sujeito passivo somente será compelido a entregar dinheiro ao sujeito ativo, em virtude de uma previsão legal expressa que assim determina, pois, caso contrário, haveria patente afronta ao princípio da legalidade previsto no art. 5º, inc. II, da Constituição Federal de 1988. 

Portanto, em razão da consecução de sua receita derivada, o sujeito ativo invoca seu poder de império, restando ao devedor cumprir a prestação em pecúnia, o que afasta, evidentemente, qualquer manifestação de vontade das partes. 

O Professor Paulo de Barros Carvalho, fazendo a análise desta expressão entende[3] como acima analisado:

“Prestação pecuniária compulsória quer dizer o comportamento obrigatório de urna prestação em dinheiro, afastando-se, de plano, qualquer cogitação inerente as prestações voluntárias (que receberiam o influxo de outro modal- o "permitido"). Por decorrência, independem da vontade do sujeito passivo, que deve efetivá-la, ainda que contra seu interesse. Concretizado o fato previsto na norma jurídica, nasce, automática e infalivelmente, o elo mediante o qual alguém ficará adstrito ao comportamento obrigatório de uma prestação pecuniária.”

(iii) Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir

Esta expressão é incabível, “em moeda”, pois conforme restou demonstrado em tópico anterior, a prestação exigida do sujeito passivo deve revestir-se de natureza pecuniária. Sendo assim, prestações pecuniárias são exatamente aquelas em moeda, o que torna a expressão redundante. 

Em relação a expressão “ou cujo valor nela se possa exprimir”, também é incorreta a sua aplicação, pois ampliou exageradamente o âmbito das prestações tributárias.

(iv) Que não constitua sanção de ato ilícito

O pagamento do tributo deve originar de um acontecimento lícito previsto no antecedente normativo, cuja ocorrência foi constatada segundo o modelo da hipótese, pois, caso contrário, configurará a instituição de uma sanção (penalidade), razão pela qual a ilicitude não se comporta na hipótese de incidência tributária. 

O Professor Ives Gandra da Silva Martins entende que “quando se diz que o tributo não constitui sanção de ato ilícito, isso quer dizer que a lei não pode incluir na hipótese de incidência tributária o elemento ilicitude. Não pode estabelecer como necessária e suficiente à ocorrência da obrigação de pagar um tributo uma situação que não seja lícita. Se o faz, não está instituindo um tributo, mas uma penalidade. (...)[4]“. 

(v) Instituída em lei

Esta expressão reforçou a compulsoriedade presente na relação jurídica, em respeito ao art. 5º, inc. II e ao art. 150, I, ambos da CRFB/88 

Neste sentido, vale mencionar o posicionamento do Professor Paulo de Barros Carvalho[5]: 

Ao mencionar instituída em lei, de certo que se pretendeu afastar as chamadas obrigações convencionais, que teriam fulcro, invariavelmente, numa convergência de vontades. Com isso, entretanto, abraça o legislador do Código Tributário a clássica divisão das obrigações em ex lege e ex voluntate, consoante irrompam da lei ou da vontade das partes. Essa, aliás, é a explicação que encontramos frequentemente nas elaborações da doutrina e com ela não concordamos.

(vi) Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada

A expressão em epígrafe também não encontra sentido para a acepção do termo “tributo”, pois a discricionariedade, em que o agente público atua conforme critérios de conveniência e oportunidade, se apresenta em inúmeros atos administrativos modernamente, o que afasta, dessa forma, a plenitude vinculada de sua cobrança. 

Neste sentido, o Professor Luciano Amaro entende[6]:

 “Essa dicção do Código parece que significar que o recolhimento do tributo se sujeita, ‘sempre’, ao procedimento administrativo vinculado (designado de lançamento tributário), o que é uma ficção do Código Tributário Nacional, no extenso campo dos tributos cuja lei determina o dever de o sujeito passivo efetuar o pagamento sem prévio ‘lançamento’, e, mais do que isso, sem nenhum exame prévio da autoridade (CTN, art. 150)”.

Desta forma, o tributo não precisa ser constituído e cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada até porque o art. 142 do CTN, que permite a constituição de tributo pelo contribuinte.