LEGISLAÇÃO:
·
Art. 153, III e §2º da CF
·
Arts. 157 a
159 da CF (repartição de receitas tributárias)
·
Arts. 43 a
45 do CTN
·
Lei nº 7.713/88 (IRPF e IRPJ)
·
Lei nº 9.250/95 (IRPF)
·
Lei nº 8.981/95 (art. 7º a 56) (IRPJ)
·
Lei nº 9.249/95 (IRPJ)
·
Lei nº 4.506/64
·
Lei nº 9.430/96
·
Lei nº 9.718/98
·
Decreto nº 3000/99 (Regulamento do IR - RIR)
Obs.: algumas leis não estão
presentes, nem mesmo nos códigos específicos de tributário. O RIR decreto que
sempre sofre alteração pode ser adquirido separadamente. Para a prova da OAB as
leis nº 7.713/88 e 9.250/95 são as mais importantes e estão em todos os códigos
de tributário. Então SEM DESESPERO, ok?! Vou tratar de algumas, não todas, mas
para dar base ao entendimento de vocês.
SÚMULAS
·
STF: 587, 586, 584, 93;
·
STJ: 463, 447, 436, 394, 386, 262, 215, 184, 136, 125.
I. HISTÓRICO
Surgiu na Inglaterra em 1798 com
a denominação de “icome tax”, porém não sobreviveu por muito tempo. Reaparece
após as Guerras Napoleônicas em 1842 em caráter definitivo.
Na Alemanha surge após a reforma
de 1891 (“einkommesteuer”). Na França só começou a ser exigido dos
contribuintes após 1914.
Nos EUA, desde a Guerra da
Secessão tentou-se implantar o imposto de renda, em 1894 foi elaborada uma lei
instituindo-o no âmbito federal, porém a referida lei foi declarada
inconstitucional pela Suprema Corte, em 1895. Somente em 1913, após uma Emenda
Constitucional, o imposto de renda voltou a ser instituído, com a denominação
“taxes on income”.
No Brasil desde o Império algumas
leis cobravam tributo sobre os proventos dos funcionários, com regulamentação
muito próxima ao imposto de indústrias e profissões. Sob a vigência da
Constituição de 1891 o imposto de renda era da competência dos Estados e da
União. Mas, somente na década de 1920
a legislação ordinária passou a tratar do imposto de
renda. Tendo adquirido “status” somente no texto constitucional de 1934 e,
passa a ser da competência privativa da União (eis a redação de 1934: art. 6º.
Compete, também, privativamente à União: I - decretar impostos: ... c) de renda
e proventos de qualquer natureza, excetuada a renda cedular de imóveis;). Desde
à Constituição de 1934 o imposto de renda permaneceu em todos demais textos
constitucionais, sempre com a competência privativa da União.
II. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS
E IR
a) Legalidade: o
imposto de renda, como os demais tributos, só poderá ser criado ou majorado por
lei, nos termos do art. 150 da CF.
obs.: o princípio da legalidade
foi detalhadamente explicado no PEF sobre princípios da segurança jurídica do
dia 13/02, em função disso não vou me alongar neste tema.
b) Capacidade contributiva
(capacidade econômica): princípio vinculado ao valor justiça, onde cada
contribuinte deve arcar com o ônus tributário na medida de sua renda
disponível. Desta feita, quem possuir maior renda ou patrimônio, e, assim,
apresentar maior capacidade contributiva, deverá arcar com uma tributação
maior.
Diversas foram as teorias
tentando explicar a capacidade contributiva, a partir dos anos 70 passou-se a
entender a capacidade contributiva como a medida da “diferença de riqueza para
suportar a carga tributária, mas leva em consideração também o benefício,
entendido como o fundamento e não como contraprestação individual, e a
solidariedade entre os cidadãos” (Ricardo Lobo Torres, Tratado de Direito
Constitucional Financeiro e Tributário, Volume IV, Os Tributos na Constituição,
Editora Renovar, 2007). A capacidade contributiva é a possibilidade de pagar
tributos (“ability to pay”).
Capacidade contributiva e
solidariedade andam junta, vez que pagará mais tributo proporcionalmente àquele
contribuinte que demonstrar maior disponibilidade. O contribuinte não poderá
ser impingido a pagar além de suas possibilidades, em sacrifício de sua própria
subsistência. A carga tributária deverá variar conforme a demonstração de
riquezas de cada contribuinte.
A Capacidade contributiva visa a
realização da justiça fiscal, é um de seus mecanismos mais eficazes. Impede que
o legislador tribute o mínimo existencial (mínimo vital, mínimo isento)
garantidor da manutenção de uma vida digna (do contribuinte e de sua família),
assim, a renda destinada a esta finalidade é intributável, não sendo necessário
que lei reafirme esta imunidade. Trata-se de uma imunidade concedida em função
de direitos e garantias fundamentais, tendo, portanto, fundamento
constitucional.
O prof. Cláudio Carneiro entende
que a capacidade contributiva busca, igualmente, a justiça distributiva, ou
seja, “que todos os cidadãos participem do custeio dos tributos, mas segundo a
sua capacidade de pagá-los”. Justiça distributiva intimamente relacionada à
solidariedade.
Tem a capacidade contributiva
dois limites: o mínimo garantidor das necessidades básicas do contribuinte e
sua família e um limite máximo que é a vedação do uso de tributo com efeito de
confisco. Para a profª Regina Helena Costa a capacidade contributiva atua como
limite da tributação, protegendo a renda necessária ao mínimo vital e evitando
o confisco.
Em nossa constituição está
expresso no art. 145, §1º da CF.
Este princípio é característico
do imposto de renda. Se revela através do critério da progressividade (art.
153, III, §2º, I da CF). A lei que tratar do IR deverá trazer elementos que
possibilitem a personalização do tributo, ou seja, que ele incida realmente
sobre as disponibilidades econômicas reais de cada contribuinte. A
progressividade das alíquotas do IR afasta injustiças e promove a igualdade.
Graças ao princípio da capacidade
contributiva é possível que sejam abatidas da base de cálculo das despesas
necessárias à manutenção do mínimo existencial, sem esse desconto não há
configuração da capacidade contributiva, como entende a profª. Misabel Derzi. A
base de cálculo do IR só poderá levar em consideração as riquezas novas
disponíveis reveladas pelo contribuinte em um determinado período de tempo. A
disponibilidade alcançada pelo imposto de renda deverá existir após a dedução
de todas as despesas para manutenção do mínimo vital.
Observação: o prof. Roque
Antonio Carrazza, que entende que a pessoa jurídica também poderia abater as
despesas para a manutenção mínima, nos termos dos §§1º 2º do art. 299 do RIR
(Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias
à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora § 1º São
necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade da empresa; § 2º As despesas
operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa;)
A capacidade contributiva influi
também na generalidade, vez que todos deverão pagar o imposto de renda.
Reforçando o princípio da isonomia.
c) Generalidade:
princípio também atrelado ao princípio da capacidade contributiva,e, portanto,
ligado igualmente à justiça fiscal. Princípio específico do IR, art. 153, §2º
da CF.
Deverá o imposto de renda incidir
sobre todos os cidadãos que ostentem capacidade contributiva. Está ligada a
característica subjetiva do imposto de renda, ou seja, ao sujeito passivo.
Todos devem contribuir para a manutenção do Estado.
O critério da generalidade evita
a discriminação entre os contribuintes em mesma situação, nos termos do art.
150, II da CF. Evita, portanto, os privilégios odiosos.
As isenções são mitigações ao
princípio da generalidade, pois algumas pessoas serão excluídas do pagamento do
IR. As isenções são expressão do princípio da isonomia. São exceções e, por
isso, devem ser interpretadas restritivamente.
Informativo nº 458 STJ: visão
nomonuclear tem direito à isenção? Pode ser classificada como isento com base
no inciso XIV do art. 6º da Lei nº 7.713/88? O STJ reconheceu a isenção ao
portador de visão nomonuclear, isso não é interpretação extensiva, não é
analogia, foi feita interpretação literal, a cegueira não precisa ser dos dois
olhos.
d) Universalidade:
igualmente vinculado à capacidade contributiva e justiça. Ganhou “status”
constitucional em 1988. Princípio específico do IR, art. 153, §2º da CF.
Por universalidade deveremos
entende que o imposto de renda terá que abranger em sua base de cálculo toda a
renda e proventos dos contribuintes obtidos no Brasil e no exterior (esta,
claro, respeitando os acordos internacionais que evitam a bitributação),
advindos ou não de atividade lícitas (art. 43, §1º do CTN).
Pouco importará a denominação
dada, a origem ou a condição jurídica de quem auferir riqueza nova oriunda do
trabalho, capital ou da combinação de ambos durante um determinado período de
apuração, que no Brasil coincide com o ano civil.
Atenção a universalidade não se
confunde com seletividade! São conceitos contrapostos. O imposto de renda NÃO
poderá ser seletivo em função da natureza do rendimento, tem que alcançar toda
e qualquer renda ou provento.
A universalidade só será
excetuada nos casos de imunidades e isenções, que deverão respeitar as
limitações constitucionais (direitos fundamentais dos contribuintes) para serem
concedidos e, assim, excetuarem a universalidade.
e) Progressividade:
critério que se liga à variação de alíquotas na proporção em que há o aumento
da base de cálculo, assim, quanto maior for a base, maior será a alíquota.
Ligado, portanto, aos elementos quantitativos do fato gerador.
Prestigia igualmente a capacidade
contributiva, igualdade, e, por isso, concretiza também a justiça fiscal.
Para que a progressividade se
cumpra é vital que a legislação permita a dedução de valores gastos com a
manutenção do mínimo vital, mínimo existencial do contribuinte e sua família.
A progressividade permite a
personalização do imposto de renda, característica ínsita aos impostos, nos
termos do art. 145, §1º da CF. O legislador leva em consideração as
características dos contribuintes tributando-os de forma justa.
Progressividade extrafiscal é
diversa da progressividade fiscal. A progressividade extrafiscal ocorre para a
regulação de atividade ou comportamento do contribuinte, exemplo ITR (art. 153,
§4º, I da CF). Já a progressividade fiscal é ligada à capacidade contributiva,
exemplo IR.
f) Não confisco:
descrito no art. 150, IV CF, significa que os contribuintes não podem sofrer
tributação excessiva, que vá além de suas possibilidades, que inviabilize o
direito de propriedade e a livre iniciativa, “desde que não aniquile a própria
fonte da riqueza” (Ricardo Lobo Torres[1]).
Mas, o que é um tributo
confiscatório? É aquele que não observa a capacidade contributiva e esgota,
mina, a riqueza tributável do contribuinte. A tributação não pode colocar em
risco a propriedade privada.
Prof. Cláudio Carneiro assim
pondera “preserva-se a tributação dentro dos limites da razoabilidade.
Significa dizer que o tributo deve ser estabelecido em proporções razoáveis e
suportáveis para o contribuinte, sem que seja excessivamente oneroso,
antieconômico, ou seja, que inviabilize o desenvolvimento de atividades
econômicas capazes de produzir riquezas”.
Busca-se com o princípio do não
confisco o respeito à propriedade privada e à capacidade contributiva dos
cidadãos.
O imposto de renda não poderá
absorver a renda da pessoa física e nem o patrimônio da pessoa jurídica.
O princípio o não confisco é
adotado pelo STF, vejam o julgado: “... 2. A vedação constitucional de tributo
confiscatório e a necessidade de se observar o princípio da capacidade
contributiva são questões cuja análise dependem da situação individual do
contribuinte, principalmente em razão da possibilidade de se proceder a
deduções fiscais, como se dá no imposto sobre a renda...” (RE 388.312/MG,
Relator Min. Marco Aurélio, Pleno, julgado em 01/08/2011)
g) Isonomia: os
contribuintes em mesma situação deverão ter incidência idêntica de imposto de
renda. A Constituição veda tratamento diferenciado, veda discriminações.
h) “Non Olet”: a
incidência do imposto de renda não exclui a renda ou proventos adquiridos de
forma ilícita, sob de pena de afronta à igualdade, de privilegiar atos ilegais
e punir os contribuintes que agem dentro da legalidade.
Surge na Roma Antiga, a partir da
resposta de Vespasiano a seu filho, quando este critica a cobrança de tributo
pelo uso dos banheiros públicos. Vespasiano explicou que a “pecunia non olet”,
ou seja, que ao contrário das cloacas públicas o dinheiro não tem cheiro,
sendo, por isso, perfeitamente possível a tributação.
Está vinculado à ideia de justiça
tributária, ou seja, busca a igualdade de tratamento entre os contribuintes em
mesma situação, no caso do imposto de renda, o fato de auferirem renda ou
proventos de qualquer natureza.
A legislação do imposto de renda
no Brasil expressamente impõe a exação para atividade ilícitas, vejamos o art. 26 a Lei nº 4.506/64:
Art. 26. Os rendimentos derivados
de atividades ou transações ilícitas, ou percebidos com infração à lei, são
sujeitos a tributação, sem prejuízo das sanções que couberem.
É, com base neste princípio que
traficantes, bicheiros, que notoriamente praticam atividades ilícitas, têm o
dever de pagar imposto de renda, porque, mesmo dentro da atividade ilícita
adquirem disponibilidade de bens.
Outro não podia ser o
entendimento do STF sobre o princípio do “non olet”:
EMENTA: Sonegação fiscal de lucro
advindo de atividade criminosa: "non olet". Drogas: tráfico de
drogas, envolvendo sociedades comerciais organizadas, com lucros vultosos
subtraídos à contabilização regular das empresas e subtraídos à declaração de
rendimentos: caracterização, em tese, de crime de sonegação fiscal, a acarretar
a competência da Justiça Federal e atrair pela conexão, o tráfico de
entorpecentes: irrelevância da origem ilícita, mesmo quando criminal, da renda
subtraída à tributação. A exoneração tributária dos resultados econômicos de
fato criminoso - antes de ser corolário do princípio da moralidade - constitui
violação do princípio de isonomia fiscal, de manifesta inspiração ética. (HC
77530, Relator: Min. Sepúlveda Pertence, 1ª Turma, julgado em 25/08/1998)
i) Anterioridade Tributária:
o imposto de renda se sujeita somente à anterioridade de exercício, nos termos
do art. 150, III, “b” da CF. É, desta forma, exceção à anterioridade
nonagesimal esculpida na alínea “c” do mesmo inciso. Assim, a criação ou
majoração do imposto de renda surtirá efeitos somente no exercício financeiro
seguinte.
Majoração que ocorra no dia 31 de
dezembro de 2012 produzirá efeitos já no dia 01 de janeiro de 2013, não sendo
necessário a observância de 90 dias da publicação da lei como “vacatio legis”.
Obs.: o prof. Carrazza
critica muito a não observância da anterioridade nonagesimal quando da
majoração do imposto de renda. Para ele, qualquer alteração no IR deveria
obedecer as duas anterioridades!
Obs.: assim como o princípio da
legalidade, o princípio da anterioridade foi tratado no PEF sobre princípios da
segurança jurídica, no dia 13/02, por isso, não vou me estender.
CARACTERÍSTICAS DO IMPOSTO DE
RENDA
Direto: tributo
direto, ou seja, não existe repercussão tributária.
Nas palavras do prof. Ricardo
Alexandre[2]
“são diretos os tributos que não permitem tal translação, de forma que a pessoa
definida em lei como sujeito passivo é a mesma que sobre o impacto
econômico-financeiro do tributo”.
Pessoal: o imposto
de renda para incidir leva em consideração características pessoais dos
contribuintes (capacidade econômica). Pouco importam as características de bens
dos contribuintes.
Temos que “o imposto de renda é
pessoal, pois sua incidência leva em consideração características pessoais do
sujeito passivo, como a quantidade de dependentes, e os gastos com saúde,
educação, previdência social, etc.”[3].
Fiscal: o IR tem
finalidade eminentemente fiscal, ou seja, visa angariar fundos para as despesas
genéricas da União. Porém, na repartição de receitas (art. 157 a 159 da CF) o IR assume
uma função extrafiscal, atua com política de justiça fiscal em função do
federalismo, auxiliando na redistribuição de renda entre os Entes Federados.
Arrecadação não vinculada:
o Estado com a arrecadação do imposto de renda não tem que prestar nenhuma
contrapartida específica aos contribuintes, sua arrecadação serve para custear
atividades genéricas.
ASPECTO OBJETIVO FATO GERADOR
Algumas teorias procuraram ao
longo do tempo delimitar o conceito de renda. Citarei aqui a teoria por nós
adotada
- teorias econômicas: renda é a
riqueza nova. (Adam Shimit). A teoria da fonte: renda seria o excedente. Por
fim, a teoria do acréscimo do patrimônio líquido: renda é o acréscimo de
patrimônio líquido em uma economia em determinado período.
No Brasil a teoria econômica foi
adotada com uma tendência especial à teoria do acréscimo patrimonial, isso é
possível ser verificado com a leitura do art. 43 do CTN.
O fato gerador do imposto de
renda surge somente se houver um acréscimo patrimonial dentro do período base
de apuração, que entre nós é o ano civil.
A incidência do imposto de renda
se limita ao ACRÉSCIMO patrimonial, jamais haverá a incidência do imposto de
renda sobre o próprio patrimônio. Além disso, a renda tem que estar
efetivamente disponível para o contribuinte, sem qualquer condição ou
obstáculo. Renda é o acréscimo patrimonial disponível para o contribuinte.
O prof. Humberto Ávila entende
que o conceito constitucional de renda o “produto líquido (receitas menos as
despesas necessárias à manutenção da fonte produtora ou da existência digna do
contribuinte) calculado durante o período de um ano”[4].
O prof. Roque Antonio Carrazza
entende que “renda é o acréscimo patrimonial decorrente diretamente do capital
e trabalho; e proventos, o advindo de outras fontes (v.g., pensões e
aposentadorias)”. Renda, seria, o lucro consubstanciado no acréscimo
patrimonial em determinado período.
Disponibilidade econômica x
disponibilidade jurídica: disponibilidade econômica é o recebimento do
acréscimo patrimonial, é a posse dos recursos. Já disponibilidade jurídica
abarca valores que o contribuinte ainda não teve efetivamente integrados ao seu
patrimônio, o contribuinte tem direito de receber determinado valor, porém
ainda não o recebeu.
Resumindo: renda é o acréscimo
patrimonial decorrente do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, ao
passo que proventos são oriundos de atividades extintas (quem deixa de
trabalhar), que não estão compreendidas no conceito de renda. Proventos é
qualquer acréscimo patrimonial que não seja renda, ex. aposentadoria, frutos de
bens (aluguel), pensão alimentícia (para quem recebe). RIQUEZA NOVA GERARÁ
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO DE RENDA.
SITUAÇÕES QUE DESCARACTERIZAM
OS CONCEITOS DE RENDA E PROVENTOS, SEGUNDO OS TRIBUNAIS:
- Indenizações: as
indenizações são mera RECOMPOSIÇÃO patrimonial, reparatória por um dano
sofrido, não se trata de acréscimo. Não há disponibilidade de renda nova,
segundo Carrazza “nelas se mostra de todo ausente este sentido de acréscimo
patrimonial”. Indenizações são a substituição da perda sofrida. A Constituição
não permite que a União tribute com imposto de renda as indenizações.
STJ: TRIBUTÁRIO – RECURSO
ESPECIAL - ART. 43 DO CTN – VERBAS INDENIZATÓRIAS – DANOS MORAIS E MATERIAIS –
AUSÊNCIA DE ACRÉSCIMO PATRIMONIAL - IMPOSTO DE RENDA - NÃO INCIDÊNCIA. 1. O
fato gerador do imposto de renda é a aquisição de disponibilidade econômica ou
jurídica decorrente de acréscimo patrimonial (art. 43 do CTN). 2. Não incide
imposto de renda sobre as verbas recebidas a título de indenização quando inexistente
acréscimo patrimonial. 3. Recurso especial não provido. (REsp 1150020/RS, Rel.
Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 05/08/2010, DJe 17/08/2010)
Incluem-se aqui:
- as indenizações por dano
moral: STJ em 2008 alterou posicionamento, e, de lá para cá entende que não
cabe mais a incidência de IR. Dano moral tem caráter indenizatório. Os valores
percebidos transformam em moeda a ofensa suportada;
STJ: “...2. Os valores recebidos
a título de "indenização" não podem sofrer a incidência do imposto de
renda (artigo 43, I e II do CTN), pois não representam a "aquisição de
disponibilidade", mas sim a compensação pela perda da capacidade de
adquirir a disponibilidade que detinha o credor anteriormente ao fato que gerou
a indenização. 3. Nos precisos termos dos artigos 6º, IV e XIV da Lei 7.713/88
e 39, XVII, do Decreto 3000/99, a verba paga a título de indenização por
acidente do trabalho não está sujeita à tributação pelo imposto sobre a renda.
4. No julgamento do REsp nº 963.387/RS (Min. Herman Benjamin, julgado em
08/10/2008), a Primeira Seção desta Corte firmou o entendimento de que não
estão sujeitos à tributação pelo imposto de renda as indenizações
decorrentes de dano moral...” (REsp 885826/SE)
- indenizações por danos
materiais: apenas recompõe o patrimônio original, sem acréscimo patrimonial
novo, descabia a exigência de IR;
- indenizações por
desapropriações: não é ganho de capital. O valor pago tem natureza
indenizatória, por isso impensável em incidência do IR;
STF: IMPOSTO DE RENDA INCIDENTE
SOBRE A DIFERENÇA ENTRE O VALOR DO CUSTO E O DA INDENIZAÇÃO, POR
DESAPROPRIAÇÃO, DE IMÓVEL DE PROPRIEDADE DE PESSOA JURÍDICA. O valor da
indenização recebida por pessoa jurídica, em desapropriação, não se compreende
no conceito de "transação eventual", sendo inviável a incidência do
imposto de renda, nos termos do art. 150, par 22 da constituição federal e art.
27, par 2 da lei de desapropriações. Precedentes do STF. Recurso extraordinário
conhecido pela letra d e provido, para restabelecer a sentença de primeira
instância, concessiva da segurança. (RE 92253, Relator(a): Min. Cunha
Peixoto, Primeira Turma, julgado em 29/04/1980)
STF. DESAPROPRIAÇÃO. NÃO
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO DE RENDA. ART. 27 PAR. 1., DA LEI DE DESAPROPRIAÇÕES E
ART. 150, PAR. 22, DA CONST. FEDERAL DE 1967. RECURSO EXTRAORDINÁRIO PROVIDO,
POR MAIORIA DE VOTOS. (RE 72.014, Relator: Min. Djaci Falcão, Tribunal Pleno,
julgado em 14/02/1975)
STJ: “... interpretação mais
consentânea com o comando emanado da Carta Maior é no sentido de que a
indenização decorrente de desapropriação não encerra qualquer ganho de capital,
porquanto a propriedade é transferida ao poder público por valor justo e
determinado pela justiça a título de indenização, não ensejando lucro, mas mera
reposição do valor do bem expropriado...” (EDcl no REsp 1116460/SP)
- Plano de Demissão Voluntária
- PDV: os planos de demissão voluntária estimulam o trabalhador a se
demitir, são pagos valores, que possuem o caráter indenizatório. Tanto o é que
o STJ editou a súmula nº 215;
STJ: “... O imposto de renda não
incide sobre o montante decorrente da adesão de empregado de iniciativa privada
a programa de demissão voluntária - PDV, uma vez não configurada hipótese de
incidência do tributo...” (EREsp 1.057.912/SP)
- indenizações pagas pela
despedida arbitrária: mesmo raciocínio do PDV;
STJ: “... não incide Imposto de
Renda sobre os valores recebidos em decorrência de rescisão de contrato de
trabalho, referentes a férias proporcionais e respectivo terço constitucional.
Essa orientação jurisprudencial, inclusive, veio ser cristalizada na Súmula
386/STJ. O mesmo entendimento aplica-se às indenizações de férias vencidas,
inclusive os respectivos adicionais...” (REsp 1.122.055/SP)
STJ: “... 1. A Primeira Turma desta
Corte, na sessão do dia 24 de maio de 2005, ao julgar o REsp 637.623/PR (Rel.
Min. Teori Albino Zavascki, RSTJ 192/187), enfrentou situação semelhante à dos
presentes autos, ocasião em que decidiu ser legítimo o desconto do Imposto de
Renda sobre as indenizações trabalhistas que ultrapassem o limite garantido por
lei ou por dissídio coletivo e convenções trabalhistas. 2. Ainda na Primeira
Turma, por ocasião do julgamento do REsp 876.446/RJ (Rel. Min. Teori Albino
Zavascki, DJ de 26.11.2007, p. 123), firmou-se o entendimento de que a Súmula
215/STJ refere-se não apenas a "pagamentos efetuados por pessoas jurídicas
de direito público a servidores públicos civis, a título de incentivo à adesão
a programas de desligamento voluntário" do serviço público (isenção
prevista no art. 14 da Lei 9.468/97), mas também a indenizações por adesão de
empregados a programas de demissão voluntária instituídos por norma de caráter
coletivo (isenção compreendida no art. 6º, V, da Lei 7.713/88)....” (AR
3.989/SP, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Seção, julgado em 09/12/2009,
DJe 01/02/2010)
- verbas pagas por férias ou
licença prêmio não gozadas (súmula nº 136 STJ): são direitos dos
trabalhadores. Quando o empregador não concede ele tem que indenizar os
trabalhadores, por estarem sendo impedidos de gozar de um direito
constitucional. Esses valores possuem o caráter indenizatório, é uma reparação
ao não exercício do direito. Intangível à incidência do IR;
STF: EMENTA: Imposto de renda.
Incidência na fonte sobre o pagamento de férias não gozadas por servidor
estadual em virtude de necessidade de serviço. - Saber se indenização é, ou
não, renda, para o efeito do artigo 153, III, da Constituição, é questão
constitucional, como entendeu o acórdão recorrido, até porque não pode a Lei
infraconstitucional definir como renda o que insitamente não o seja. No caso,
porém, ainda que se entendesse, como entende o recorrente, que o critério para
caracterizar determinado valor como renda é legal, e que, no caso, teria havido
ofensa ao artigo 3º da Lei 7.713/88, esse entendimento não lhe aproveitaria,
porquanto o Superior Tribunal de Justiça não conheceu do recurso especial,
nestes autos, no qual se alegava, entre outras violações, a concernente a esse
dispositivo legal, e dele não conheceu por entender que "não incide o
imposto de renda sobre o pagamento de férias não gozadas por necessidade de
serviço, em razão do seu caráter indenizatório". - Nesse sentido decidiu
esta 1ª Turma, ao julgar o RE 195.059. Recurso não conhecido. (RE 188684, Relator:
Min. Moreira Alves, Primeira Turma, julgado em 16/04/2002)
- venda de férias: o valor
recebido tem caráter indenizatório. Mesmo raciocínio aplicável às verbas pagas
pelo não gozo de férias ou licença prêmio. Não incide IR;
- férias proporcionais e terço
constitucional: entende o STJ “...Os valores recebidos a título de férias
proporcionais e respectivo terço constitucional são indenizações isentas do
pagamento do Imposto de Renda...” (AgRg no REsp 1.146.129/MA)
- perda de negócio: o
prof. Carrazza exemplifica o tema com o caso de uma distribuidora de bebidas
exige de seu parceiro a exclusividade na venda de bebidas, tendo o parceiro que
rescindir contratos, deixar de vender as demais marcas. A distribuidora paga ao
parceiro uma quantia para compensar a perda de receita. É uma indenização
reparatória, semelhante à indenização por desapropriação. Os parceiros não
obtiveram renda nova, apenas mantiveram a grandeza econômica original de seus
negócios;
- indenizações a segurados
pelo sinistro sofrido: o contrato de seguro, nos termos da legislação
civil, visa recompor o patrimônio do segurado em casos de ocorrência do
sinistro (art. 757 do CC). Ocorrendo o sinistro os valores recebidos pelo
segurado não são tributados pelo IR, trata-se de mera recomposição do patrimônio
violado. Não há disponibilidade patrimonial nova.
- pagamento de verbas
trabalhistas atrasadas: o valor pago a título de juros de mora e
consectários não se sujeita à incidência do IR, nos termos do art. 718, §1º, I
do RIR.
Outros casos de não incidência do
IR
STJ: “... 1. O imposto sobre
renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador, nos termos do
art. 43 e seus parágrafos do CTN, os "acréscimos patrimoniais", assim
entendidos os acréscimos ao patrimônio material do contribuinte. 2. No caso, os
valores recebidos a título de "auxílio-creche", possuem natureza
indenizatória e não representam acréscimo patrimonial, já que constituem
simples reembolsos de despesas efetuadas pelos servidores por conta de
obrigação legalmente imposta à Administração Pública...” (REsp 1019017/PI, Rel.
Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 16/04/2009, DJe
29/04/2009)
- Doações em dinheiro
entre pessoas físicas: doações, mesmo que em dinheiro, não configuram renda
ou provento de qualquer natureza, por isso não há fato gerador do imposto de
renda. Apesar do patrimônio do contribuinte aumentar, esse aumento não ocorre
em função do trabalho, do capital ou da conjugação de ambos. O que ocorre nas
doações em dinheiro entre pessoas físicas é a mera transferência patrimonial e
não renda. Nas doações não há contraprestação para que surja a renda. Mesmo na
doação com encargo (condicional, remuneratória, modal ou gravada), que é aquela
que depende do preenchimento de requisitos para que se efetue não há incidência
do imposto de renda. Tanto o é que o art. 6º, XVI da Lei nº 7.713/88 “isenta”
as doações do imposto de renda.
Para que a doação seja bem
caracterizada é necessário que não exista contraprestação por parte do
donatário (quem recebe a doação), seja possível a comprovação da operação de
doação (ex. escritura pública), que a operação de doação conste nas declarações
de donatário e doador. Sendo possível identificar isso não há que se falar em
incidência do imposto de renda.
- Correção monetária:
a correção monetária limita-se a manter o poder aquisito da moeda, não pode,
por isso, ser considerada renda, nem lucro. Não há acréscimo patrimonial, ela
apenas preserva o patrimônio do contribuinte. Não se trata de ganho econômico,
não sendo possível a incidência do imposto de renda.
- Pensão alimentícia:
valores pagos a título de pensões alimentícias serão descontados da base de
cálculo do imposto de renda. Quem paga pode descontar esses valores da base de
cálculo (obs. Não confundam: quem recebe a pensão TEM que pagar IR!!!).
OBSERVAÇÃO: Sobre lucros
cessantes HÁ, segundo o STJ, incidência de IR!!!
ASPECTO TEMPORAL
O imposto de renda é considerado
complexivo, ou seja, se protrai no tempo. A Lei federal estipula uma data ficta
para ocorrência do fato gerador.
O IR é periódico! O pagamento
fracionado não lhe descaracteriza. O fato gerador ocorre em certo período de
tempo, e repetidamente abrange diversos fatos geradores. Ex. o trabalhador
mensalmente recebe seu salário, mensalmente realiza o fato gerador do imposto
de renda. O período de apuração inicia-se em 1º de janeiro de cada ano e vai
até o final do período de apuração fictamente considera-se aperfeiçoa no último
minuto do ano, em 31 de dezembro, isso ocorre para facilitar o cálculo e a
fiscalização.
Súmula nº 584 do STF: não está
cancela, mas NÃO É APLICADA, em função da anterioridade de exercício
financeiro aplicável ao imposto de renda.
No IRPJ temos o período de
apuração trimestral e anual (para as empresas optantes pelo lucro real).
ASPECTO SUBJETIVO – SUJEITO
PASSIVO
Contribuintes
Segundo o art. 45 do CTN será
contribuinte o titular da disponibilidade de renda.
Responsáveis
Art. 45, p. único do CTN: fonte
pagadora retendo valores na fonte. O empregador age como agente retentor por
imposição legal.
STJ entende que o agente retentor
corresponde à hipótese de responsabilidade por substituição tributária para
trás isso porque a retenção só ocorre após a ocorrência do fato gerador, a
partir do momento em que o empregado já recebeu. Em que pese a doutrina ter
posição diversa.
Se o empregador retiver e não
repassar o fisco cobrará de quem? Do empregador, que por lei é quem retêm na
fonte. Sob pena de enriquecimento sem causa do empregador.
ASPECTO QUANTITATIVO - BASE DE
CÁLCULO
A base de cálculo está
intimamente ligada ao princípio da capacidade contributiva, como já visto.
Será base de cálculo do imposto
de renda o acréscimo patrimonial disponível para o consumo (abatidas as
despesas com a manutenção do mínimo vital do contribuinte e de sua família) que
demonstre a capacidade contributiva do cidadão.
Está descrita no art. 44 do CTN:
“Art. 44. A
base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda
ou dos proventos tributáveis”. Prestem atenção no vocábulo PRESUMIDO, a lei não
pode tributar fictamente, pela CF/88 a base tributável do IR é a
disponibilidade econômica, a efetiva disponibilidade. (vocês pode riscar a
lápis essa expressão no código de vocês, não aplicamos o “presumido” para
instituição do imposto de renda das pessoas físicas).
Deveremos deduzir da base de
cálculo algumas despesas destinadas à manutenção do mínimo existencial, seja da
pessoa física, seja da pessoa jurídica, conforme explicado acima.
Base de cálculo do imposto de
renda das pessoas físicas (IRPJ): a base de cálculo do imposto de renda
para pessoas físicas é o rendimento obtido durante o período de apuração
(ano-base). Segundo o prof. Carrazza o “IRPF adora o chamado ‘sistema de bases
correntes’, pelo qual o contribuinte deve recolher o montante de tributo devido
no mês em auferiu rendimentos (cf. art. 3º, parágrafo único, da lei 9.250).
depois, por ocasião do ajuste anual, serão feitas as devidas
compensações (com o que houver sido mensalmente recolhido) e serão descontados
os abatimentos, deduções e despesas previstos em lei. Havendo saldo
positivo, a diferença deverá ser paga. Do contrário – isto é, se houver saldo
negativo – dar-se-á a restituição do montante recolhido a maior”.
Abaixo segue a tabela para o
cálculo anual do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física para o exercício de
2012, ano-calendário de 2011 é:
Obs.: rendimentos em espécie
recebidos pelo trabalhador. Compõem ou não a base de cálculo do imposto de
renda das pessoas físicas – IRPF? Sim. Não tributar esse recebimento é fazer
uma discriminação odiosa, o que é vedado pela Constituição. Para serem
considerados na base de cálculo do IRPF esses rendimentos têm que ser
percebidos como retribuição ao trabalho, ex. quando o empregador paga o aluguel
do empregado para que este receba em sua residência clientes.
Mas cuidado! Se a “retribuição”
ocorrer em benefício da empresa não podemos incluir tais valores na base de
cálculo do IPRF. Explicando: se determinada empresa paga hotéis de luxo, acesso
a clubes sociais, viagens em razão do cargo isso não é considerado
renda/rendimento para o IRPF, isso não incrementa a renda do trabalhador. Assim
como o fornecimento de alimentação pela empresa, dentro da empresa, não é
renda, a empresa simplesmente está melhorando a condição de trabalho e com isso
a qualidade do serviço que lhe é prestado, é interesse exclusivo da empresa.
Ônibus exclusivo oferecido aos funcionários também não pode ser renda, é a
empresa se beneficiando. Resumindo, tudo que for concedido no interesse maior
da empresa, em função do cargo, não é retribuição pelo trabalho prestado, mesmo
tendo conotação econômica isso não poderá ser considerado renda ou proventos de
qualquer natureza.
Base de cálculo para pessoas
jurídicas (IRPJ): o sistema adotado é o lucro. Lucro é o resultado das
receitas menos as despesas, dentro do exercício financeiro. Lucro demonstra a
capacidade contributiva da empresa. Somente o patrimônio NOVO poderá ser base
de cálculo do IRPJ.
No IPPJ a apuração é feita também
pelo sistema de bases correntes. A diferença é que ela ocorre trimestralmente
(datas de encerramento de cada trimestre em 31 de março, 30 de junho, 30 de
setembro e 31 de dezembro). Na declaração anual também serão feitos as
compensações.
Só poderá ser considerado lucro o
que ingressar no patrimônio em função da atividade principal. Lucro efetivo em
determinado período. Observem que as PJs adotam lucro real, lucro presumido ou
arbitrado, vejamos as diferenças simplificadamente:
O lucro real é obrigatório para
alguns tipos de pessoas jurídicas (art. 29 c/c art. 3º, caput e §1º da
Lei nº 9.249/95, art. 14 da Lei nº 9.718/98). Lucro real é definido no art. 247
do RIR.
O lucro presumido é facultativo
(art. 15 da Lei nº 9.249/95 c/c art. 31 e p. único da Lei nº 8.981/95, art. 13,
§1º da Lei nº 9.718/98), mas nem todas as empresas poderão adotar o sistema de
lucro presumido. As vedações estão nos arts. 14 da Lei nº 9.718/98 e. 246 do
RIR).
Já o lucro arbitrado é
excepcional. Será adotado como sanção a atos ilícitos praticados pela pessoa
jurídica por não cumprimento das obrigações fiscais ou cometer fraudes,
dissimulação, etc, nos termos do art. 27 da Lei nº 9.430/96, art. 31 e art. 51,
§§1º a 3º da Lei nº 8.981/96. Hipótese excepcional é descrita no art. 47, §1º
da Lei nº 8.981/95.
Mas friso que o lucro para fins
da tributação é sempre o lucro REAL
IRPJ e o Simples Nacional: a LC
nº 123/06 trouxe um sistema diferenciado para as microempresas (ME) e para as
empresas de pequeno porte (EPP). A LC nº 128/08 acrescentou ao rol o
microempreendedor individual (MEI). Essas empresas terão alíquotas menores. O
regime é instituído com a guia de recolhimento único (GRU), abrange IRPJ, CSLL,
PIS/Pasep, Cofins, IPI, ICMS, ISS e Contribuição para seguridade social
destinada à previdência social a cargo da PJ.
ALÍQUOTAS DO IMPOSTO DE RENDA
Alíquotas do IRPF: o IRPF
tem alíquotas progressivas que variam conforme o aumento da base de cálculo.
Adotamos o sistema de alíquotas crescentes. Temos hoje cinco alíquotas (0%,
7,5%, 15%, 22,5% e 27,5%)
O prof. Antonio Roque Carrazza
critica esse sistema por desrespeito à capacidade econômica, porque o sistema
de 5 alíquotas, próximas entre si, fere a isonomia.
Alíquotas do IRPJ:
deveriam atender aos princípios da capacidade contributiva e progressividade.
Entretanto, hoje temos apenas uma alíquota sendo aplicável a todas as pessoas
jurídicas. Apesar da lei ter fixado que a partir de determinado lucro há o
acréscimo de 10% na alíquota no limite de 15%, ou seja, a PJ que já paga
alíqutoa de 15% não poderá ter acréscimo do adicional. O prof. Carrazza entende
ser inconstitucional esse sistema de alíquotas do IRPJ.
ASPECTO ESPACIAL DO IR
A partir da Lei nº 9.249/95 o IR
passou a tributar a universalidade da renda e proventos. Assim, o IR é um
imposto dotado de extraterritorialidade, ou seja, o imposto de renda alcança
fatos geradores não ocorridos dentro do território nacional, vejamos:
CTN, Art. 43. O imposto, de
competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como
fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
§ 1º A incidência do imposto
independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição
jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção.
§ 2º Na hipótese de receita ou de
rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as
condições e o momento em que se
dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido
neste artigo.
Lei nº 7.713/88, art. 3º O
imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o
disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei.
...
§ 4º A tributação independe da
denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da localização, condição
jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores da renda, e
da forma de percepção das rendas ou proventos, bastando, para a incidência do
imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma e a qualquer título.
OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS E
IMPOSTO DE RENDA
Em observância do princípio da
legalidade somente a lei pode impor obrigações acessórias aos contribuintes.
As obrigações acessórias não
possuem conteúdo econômico, são deveres instrumentais, obrigações de fazer, não
fazer ou suportar impostas aos contribuintes sempre no interesse da
Administração Tributária.
LANÇAMENTO DO IR
O lançamento do IR é por
homologação, nos termos do art. 150 do CTN. A declaração entregue pelos
contribuintes é um dever acessório, nos termos do art. 113, §§2º e 3º do CTN.
É o próprio sujeito passivo que
declara, calcula e paga o imposto de renda. Para proteção da Fazenda, esta terá
5 anos para rever a declaração e o pagamento.
O IMPOSTO DE RENDA AS
IMUNIDADES
a) A imunidade do art. 150, VI,
“a”, “b” e “c” da CF é aplicável ao IR, ou seja, os Entes descritos no referido
inciso não pagam IR sobre suas rendas ou proventos de qualquer natureza.
Obs.: a renda obtida com a
venda de livros não é imune, ou seja, haverá o dever de pagar IR porque a
imunidade da alínea “d” é objetiva, alcança somente o “livro”, protege o bem e
não o titular da coisa.
Templos e o dever de pagar IR:
são imunes. Proteção da liberdade religiosa, um dos pilares do Estado
Democrático de direito. STF RE 325.822:
EMENTA: Recurso extraordinário.
2. Imunidade tributária de templos de qualquer culto. Vedação de instituição de
impostos sobre o patrimônio, renda e serviços relacionados com as finalidades
essenciais das entidades. Artigo 150, VI, "b" e § 4º, da
Constituição. 3. Instituição religiosa. IPTU sobre imóveis de sua propriedade
que se encontram alugados. 4. A
imunidade prevista no art. 150, VI, "b", CF, deve abranger não
somente os prédios destinados ao culto, mas, também, o patrimônio, a renda e os
serviços "relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas
mencionadas". 5. O § 4º do dispositivo constitucional serve de vetor interpretativo
das alíneas "b" e "c" do inciso VI do art. 150 da
Constituição Federal. Equiparação entre as hipóteses das alíneas referidas. 6.
Recurso extraordinário provido. (RE 325822, Relator: Min. Ilmar Galvão,
Relator(A) P/ Acórdão: Min. Gilmar Mendes, Tribunal Pleno, julgado em
18/12/2002)
ECT e IR: Os Correios serão
imunes ao IR somente no que tocar ao serviço postal, de monopólio da União
(art. 21, V da CF), sobre os demais serviços a ECT têm que pagar IR, sob pena
de afronta ao princípio da igualdade e ao princípio da livre concorrência.
STF: “... Já assentou a Suprema
Corte que a norma do art. 150, VI, "a", da Constituição Federal
alcança as empresas públicas prestadoras de serviço público, como é o caso da
autora, que não se confunde com as empresas públicas que exercem atividade
econômica em sentido estrito. Com isso, impõe-se o reconhecimento da imunidade
recíproca prevista na norma supracitada. 2. Ação cível originária julgada
procedente.” (ACO 765, Relator(a): Min. Marco Aurélio, Relator(a) p/ Acórdão:
Min. Menezes Direito, Tribunal Pleno, julgado em 13/05/2009)
STF: “... 1. O serviço postal ---
conjunto de atividades que torna possível o envio de correspondência, ou objeto
postal, de um remetente para endereço final e determinado --- não consubstancia
atividade econômica em sentido estrito. Serviço postal é serviço público. 2. A atividade econômica em
sentido amplo é gênero que compreende duas espécies, o serviço público e a
atividade econômica em sentido estrito. Monopólio é de atividade econômica em
sentido estrito, empreendida por agentes econômicos privados. A exclusividade
da prestação dos serviços públicos é expressão de uma situação de privilégio.
Monopólio e privilégio são distintos entre si; não se os deve confundir no
âmbito da linguagem jurídica, qual ocorre no vocabulário vulgar. 3. A Constituição do Brasil
confere à União, em caráter exclusivo, a exploração do serviço postal e o
correio aéreo nacional [artigo 20, inciso X]. 4. O serviço postal é prestado
pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos - ECT, empresa pública,
entidade da Administração Indireta da União, criada pelo decreto-lei n. 509, de
10 de março de 1.969. 5. É imprescindível distinguirmos o regime de privilégio,
que diz com a prestação dos serviços públicos, do regime de monopólio sob o
qual, algumas vezes, a exploração de atividade econômica em sentido estrito é
empreendida pelo Estado. 6. A
Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos deve atuar em regime de
exclusividade na prestação dos serviços que lhe incumbem em situação de
privilégio, o privilégio postal. 7. Os regimes jurídicos sob os quais em regra
são prestados os serviços públicos importam em que essa atividade seja
desenvolvida sob privilégio, inclusive, em regra, o da exclusividade...” (ADPF
46, Relator(a): Min. Marco Aurélio, Relator(a) p/ Acórdão: Min.
Eros Grau, Tribunal Pleno, julgado em 05/08/2009)
b) Mínimo existencial: protegido
constitucionalmente o direito à subsistência. Apesar a legislação ordinária
“isentar” as situações que se referem à esse núcleo de direitos, o prof.
Ricardo Lobo Torres entende se tratar de verdadeira imunidade.
c) imunidade dos idosos: revogada
pela EC nº 20/98, o prof. Ricardo Lobo Torres entende ser inconstitucional a
emenda 20 neste ponto.
IR E RETENÇÃO NA FONTE DE SERVIDORES
PÚBLICOS ESTADUAIS E MUNICIPAIS – COMPETÊNCIA PARA AÇÕES.
Súmula nº447 do STJ: Os Estados e
o Distrito Federal são partes legítimas na ação de restituição de imposto de
renda retido na fonte proposta por seus servidores.
Os Estados, DF e Municípios são
parte legítima porque ao reterem o IR de seus servidores há o interesses
daqueles e não da União, em função do art. 157, I da CF, são eles os
responsáveis pelos descontos de seus servidores. Não há, aqui interesse da
União, a retenção feita não é destinada à União. A União somente institui o IR.
